БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК В УКРАЇНІ: ОСНОВИ ТА ПРАКТИКА В УКРАЇНІ
Розділ ХІІІ
ПОЛІТИКА БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ ТА ПОДАТКОВИХ
ВІДНОСИН
13.4. Політика податкових відносин
Політика бухгалтерського обліку і політика податкових відносин тісно взаємопов’язані, оскільки впливають одна на одну, а також на бухгалтерську і податкову звітність. Наприклад, визначені строки використання нематеріальних активів, при обранні прямолінійного методу нарахування амортизації, мають вплив як на результати фінансової так і податкової звітності.
Перелік субрахунків за розрахунками з бюджетом, державними та спеціальними фондами
Часто бухгалтери записують в облікових регістрах (у тому числі й в Головній книзі) номери субрахунків, не вказуючи їх предметної приналежності. Це призводить до утруднень при роботі з журналами-ордерами і Головною книгою. Тому в Політиці бухгалтерського обліку бажано представити таблицю всіх субрахунків з указівкою
Особливо важливим є виділення окремих субрахунків для кожного податку, внеску, збору, забезпечення і цільового фінансування, що сприяє точності розрахунків за платежами в бюджет і цільові фонди, зменшенню витрат часу на перевірки розрахунків фіскальними органами, уникненню втрат від нарахування штрафів і пені за порушення правил податкового обліку і розрахунків з бюджетом і фондами.
Система обліку валових доходів і валових витрат
Згідно із Законом України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку. Діючим планом рахунків не передбачено рахунків для обліку валових доходів та валових витрат. У зв’язку з цим підприємство може самостійно встановити порядок накопичення даних про валові доходи і валові витрати із записом або без запису у системі регістрів і рахунків бухгалтерського обліку з наступним використанням таких даних для складання декларації про прибуток.
У принципі можливі три шляхи вирішення проблеми обліку валових доходів та валових витрат:
– облік валових доходів та валових витрат в окремих регістрах;
– відображення господарських операцій таким чином, щоб дані про валові доходи та валові витрати можна було отримати з стандартних регістрів бухгалтерського обліку;
– введення проміжних рахунків валових доходів та валових витрат.
При обліку валових доходів і валових витрат без записів у регістри бухгалтерського обліку на окремих підприємствах дані про валові доходи та валові витрати записують у накопичувальні відомості, які брошуруються у книги. При цьому відомості відкривають для накопичення даних за кожним додатком і його рядком до декларації про прибуток. Тобто, рядки відомостей співпадають з рядками додатків, у які лінійно записують валові доходи чи витрати на підставі або первинних документів, або попередньо згрупованих даних по них.
Слід зазначити, що накопичення даних в таких книгах є досить трудомістким процесом, до того ж дублюється значна частина наявних у бухгалтерських регістрах записів.
Аналіз плану рахунків бухгалтерського обліку свідчить про можливість виділення валових доходів і валових витрат з даних регістрів, крім амортизаційних відрахувань, оскільки їх величина у фінансовому обліку і податкових розрахунках не співпадає із-за різних методів та бази нарахування амортизації. Тому, безумовно, необхідне окреме ведення обліку основних засобів та нарахування амортизації за податковими нормами.
У зв’язку з тим, що валові доходи та валові витрати визначаються за першою подією, яка відбулася (отримання (перерахування) коштів чи відвантаження (отримання) продукції, робіт, послуг), то вірне застосування плану рахунків дає змогу визначати валові доходи та валові витрати відповідно від реалізації чи придбання. Алгоритми проводок, що відображають валові доходи та валові витрати наведені в табл. 13.1.
Таблиця 13.1.
Визначення валових доходів та валових витрат від операцій продажу та придбання
Господарська операція | Дебет | Кредит | Сума | Податкові Розрахунки | |
ВД | ВВ | ||||
Перша операція отримання авансу | |||||
Отримано аванс від покупця | 311 | 681 | 120,00 | 100,00 | |
643 | 641 | 20,00 | – | – | |
Відвантажено готову продукцію | 681 | 701 | 120,00 | – | – |
Перша операція відвантаження | |||||
Відвантажено готову продукцію | 361 | 701 | 120,00 | 100,00 | – |
701 | 641 | 20,00 | – | – | |
Надійшли кошти від покупця | 311 | 361 | 120,00 | – | – |
Перша операція перерахування коштів | |||||
Перераховано кошти постачальнику | 371 | 311 | 120,00 | – | 100,00 |
641 | 644 | 20,00 | – | – | |
Отримано матеріали | 201 | 371 | 100,00 | – | – |
644 | 371 | 20,00 | – | – | |
Перша операція отримання матеріалів | |||||
Отримано матеріали | 201 | 631 | 100,00 | – | 100,00 |
641 | 631 | 20,00 | – | – | |
Перераховано кошти постачальнику | 631 | 311 | 120,00 | – | – |
У ряді випадків здійснені витрати підприємства не зараховуються у валові витрати. У таких випадках для виділення цих витрат можна застосувати рахунки 8 класу. Наприклад, підприємство здійснило виплати власному працівнику, що не включається до валових витрат. Для виділення таких сум їх слід відобразити через транзитний рахунок 816, на якому обліковою політикою обумовлюють відображення виплат, що не включаються до валових витрат. В окремих випадках, для відображення таких витрат доцільно відкрити субрахунок 2-го порядку. Наприклад, для 50 % палива, що використовується для легкових автомобілів доцільно відкрити субрахунок 203.1 “Паливо для легкових автомобілів”. Шифр субрахунку другого порядку визначається самим підприємством.
Окремі підприємства відображають відвантаження проводкою за дебетом субрахунку 361 та кредитом 70, а отримання коштів – за дебетом 311 та кредитом 631 і далі закривають субрахунки проводкою Д-т 631-К-т 361. Але ця проводка логічно означає проведення безгрошових (бартерних) розрахунків, при яких відхилення від звичайних цін призводять до різної величини фінансових доходів та валових доходів. Тому, для уникнення подвійного трактування операцій доречно застосовувати субрахунки за їх призначенням.
При реалізації основних засобів групи 1 валовим доходом буде перевищення ціни продажу без ПДВ над їх податковою залишковою вартістю, а валовими витратами – перевищення їх залишкової податкової вартості над ціною продажу без ПДВ. Оскільки залишкова вартість основних засобів у податковому і фінансовому обліку не співпадають, то для її визначення за податковим методом необхідно провести податкові розрахунки.
Не виключається можливість узагальнення даних про валові доходи і валові у системі регістрів і рахунків бухгалтерського обліку. Для цієї мети можна відкрити рахунки “валові доходи” та “валові витрати”. У такому разі рахунки “валові доходи” та “валові витрати” мають бути транзитними, тобто записи за дебетом і кредитом рахунків робляться одночасно у кореспонденції з іншими рахунками.
Слід зазначити, що наказом Міністерства фінансів України від 29.01.07 № 45 затверджено Методичні рекомендації про складання регістрів бухгалтерського обліку податкових різниць, валових доходів та валових витрат. Рекомендаціями передбачено застосування 11 відомостей накопичення валових доходів та валових витрат та 4 розроблювальних таблиць. Наприклад, у Відомості аналітичного обліку доходів форми № 1-п накопичують валові доходи за рахунками 70,71,72, 73,74, 75.
Обрання системи оподаткування за єдиним податком
Згідно з Указом Президента України “Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва” від 03.07.98 № 727/98 малі підприємства можуть обрати спрощену систему оподаткування, обліку та звітності. Указом передбачено, що на цю форму можуть перейти юридичні особи – суб’єкти підприємницької діяльності будь-якої організаційно-правової форми та форми власності, в яких за рік середня кількість працівників не перевищує 50 осіб і обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) не перевищує 1 млн. грн.
Дія цього Указу не поширюється на:
– суб’єктів підприємницької діяльності, на яких поширюється дія Закону України “Про патентування деяких видів підприємницької діяльності” в частині придбання спеціального патенту;
– довірчі товариства, страхові компанії, банки, інші фінансово-кредитні та небанківські фінансові установи;
– суб’єктів підприємницької діяльності, у статутному фонді яких частки, що належать юридичним особам – учасникам та засновникам даних суб’єктів, які не є суб’єктами малого підприємництва, перевищують 25 %;
– фізичних осіб – суб’єктів підприємницької діяльності, які займаються підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи і здійснюють торгівлю лікеро-горілчаними та тютюновими виробами, пально-мастильними матеріалами;
– спільну діяльність, визначену пунктом 7.7 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”.
При спрощеній формі оподаткування суб’єкти підприємницької діяльності – юридичні особи поряд з діючою системою оподаткування можуть самостійно обирати спосіб оподаткування доходів за єдиним податком. При цьому спосіб оподаткування вибирається один раз і залишається незмінним протягом звітного року.
Суб’єкт малого підприємництва, який сплачує єдиний податок, не є платником таких видів податків і зборів (обов’язкових платежів):
– податку на додану вартість, крім випадку, коли юридична особа обрала спосіб оподаткування доходів за єдиним податком за ставкою 6 %;
– податку на прибуток підприємств;
– податку на доходи фізичних осіб (для фізичних осіб – суб’єктів малого підприємництва);
– плати (податку) за землю;
– збору на спеціальне використання природних ресурсів;
– збору до Фонду для здійснення заходів щодо ліквідації наслідків Чорнобильської катастрофи та соціального захисту населення;
– збору до Державного інноваційного фонду;
– відрахувань та зборів на будівництво, реконструкцію, ремонт і утримання автомобільних доріг загального користування України;
– комунального податку;
– податку на промисел;
– збору за видачу дозволу на розміщення об’єктів торгівлі та сфери послуг;
– внесків до Фонду України соціального захисту інвалідів;
– плати за патенти згідно із Законом України “Про патентування деяких видів підприємницької діяльності”.
Суб’єкт підприємницької діяльності – юридична особа, який перейшов на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, самостійно обирає одну з наступних ставок єдиного податку:
– 6 % суми виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)без урахування акцизного збору у разі сплати податку на додану вартість згідно із Законом України “Про податок на додану вартість”;
– 10 % суми виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), за винятком акцизного збору, у разі включення податку на додану вартість до складу єдиного податку.
Суб’єкти підприємницької діяльності – юридичні особи сплачують єдиний податок щомісяця не пізніше 20 числа наступного місяця на окремий рахунок відділень Державного казначейства України.
Форма та порядок видачі свідоцтва про право сплати єдиного податку встановлюються Державною податковою адміністрацією України і є єдиними на всій території України.
Для переходу на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єкт малого підприємництва подає письмову заяву до органу державної податкової служби за місцем державної реєстрації. Суб’єкт малого підприємництва – юридична особа обов’язково зазначає, яку ставку єдиного податку ним обрано.
Заява подається не пізніше ніж за 15 днів до початку наступного звітного (податкового) періоду (кварталу) за умови сплати всіх установлених податків та обов’язкових платежів за попередній звітний (податковий) період. Орган державної податкової служби зобов’язаний протягом десяти робочих днів видати безоплатно свідоцтво про право сплати єдиного податку або надати письмову вмотивовану відмову.
Форма свідоцтва про право сплати єдиного податку, а також порядок його видачі встановлюються Державною податковою адміністрацією України.
Платниками єдиного податку – юридичними особами бухгалтерський облік та звітність може здійснюватись за спрощеною системою в порядку, встановленому Міністерством фінансів України.
Форма книги обліку доходів і витрат, порядок її ведення суб’єктами малого підприємництва – юридичними особами, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, встановлюється Державною податковою адміністрацією України.
Відмовитися від застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності та повернутись до раніше встановленої системи оподаткування суб’єкти малого підприємництва можуть з початку наступного звітного (податкового) періоду (кварталу) у разі подання відповідної заяви до органів державної податкової служби не пізніше ніж за 15 днів до закінчення попереднього звітного (податкового) періоду (кварталу).
Згідно з Законом України “Про фіксований сільськогосподарський податок” від 17.12.98 № 320-ХІУ платники податку мають право на вибір форми сплати фіксованого сільськогосподарського податку.
Платниками фіксованого сільськогосподарського податку можуть зареєструватись сільськогосподарські товаровиробники різних організаційно-правових форм, передбачених законами України, селянські та інші господарства, які займаються виробництвом (вирощуванням), переробкою та збутом сільськогосподарської продукції, а також рибницькі, рибальські та риболовецькі господарства, які займаються розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах), у яких сума, одержана від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки за попередній звітний (податковий) рік, перевищує 75 відсотків загальної суми валового доходу.
Фіксований сільськогосподарський податок застосовується замість:
– податку на прибуток підприємств;
– плати (податку) за землю;
– податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів;
– комунального податку;
– збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету;
– плати за придбання торгового патенту на здійснення торговельної діяльності;
– збору за спеціальне водокористування.
Інші податки та збори (обов’язкові платежі), визначені Законом України “Про систему оподаткування”, сплачуються сільськогосподарськими товаровиробниками в порядку та розмірах, визначених законодавством.
Визначення порядку сплати податку на прибуток підприємством,
Що має філії
Платник податку: який має філії, що не мають статусу юридичної особи і розташовані на території іншої, ніж платник податку територіальної громади згідно п. 2.1.3 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” можуть прийняти рішення щодо сплати консолідованого податку. В цьому разі податок сплачується до бюджетів територіальних громад за місцем знаходження філії, а також до бюджету територіальної громади за своїм місцезнаходженням та зменшений на суму податку, сплаченого до бюджетів територіальних громад за місцезнаходженням філій.
При цьому, сума податку на прибуток філій за відповідний звітний (податковий) період визначається розрахунково, виходячи із загальної суми податку, нарахованого платником податку і розподіленого пропорційно питомій вазі суми валових витрат філій та амортизаційних відрахувань, нарахованих по основних фондах такого платника податку, які розташовані за місцезнаходженням філії, у загальній сумі валових витрат та амортизаційних відрахувань цього платника податку.
Про вибір порядку сплати податку на прибуток, визначеного цим пунктом сповіщається податковим органам за місцем знаходження такого платника податку та його філій. Протягом року зміна порядку сплати податку не дозволяється.
Визначення податкових періодів
Згідно із Законом України “Про податок на додану вартість” для платників податку, в яких обсяг оподатковуваних операцій з продажу товарів (робіт, послуг) за останні дванадцять календарних місяців сукупно перевищує 300 тис. гри (без урахування ПДВ), податковий (звітний) період дорівнює календарному місяцю. Платники податку, що мають обсяг операцій з продажу менший, можуть застосовувати за своїм вибором податковий період, що дорівнює календарному місяцю або кварталу, а також касовий метод розрахунку податку. Заяву про своє рішення з цього питання платник податку подає податковому органу разом з декларацією за наслідками останнього податкового періоду календарного року.
Протягом календарного року дозволяється заміна квартального податкового періоду на місячний з початку будь-якого кварталу поточного року. Заява про таку заміну надається платником податку до податкового органу разом з декларацією за минулий звітний період.
Платник податку, що застосовує квартальний податковий період і здійснює вивізні (експортні) операції з продажу товарів (робіт, послуг), може одержати бюджетне відшкодування частини податкового кредиту за підсумками звітного періоду. Сума підлягає відшкодуванню платнику податку з Державного бюджету України протягом місяця, наступного після подачі декларації.
До експортних обсягів продажу товарів (робіт, послуг) не включаються майнові добровільні пожертвування на користь нерезидентів, майнові внески для продовження будь-якої спільної з нерезидентом діяльності за межами України, майнові внески, що повертаються іноземному інвестору.
Довгострокові контракти
Крім загального порядку відображення валових доходів, підприємство має право обрати особливий порядок оподаткування результатів діяльності, що здійснюється за довгостроковим договором (контрактом) визначений пунктами 7.10-7.10.11 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”.
Під терміном “довгостроковий договір (контракт)” слід розуміти будь-який договір на виготовлення, будівництво, установку або монтаж матеріальних цінностей, що входитимуть до складу основних фондів замовника або складових частин таких основних фондів, а також на створення нематеріальних активів, пов’язаних з таким виготовленням, будівництвом, установкою або монтажем (послуг типу “інжиніринг”, науково-дослідних і дослідно-конструкторських робіт та розробок), за умови, якщо такий контракт не планується завершити раніше ніж через 9 місяців з моменту здійснення перших витрат або отримання авансу (передоплати).
Виконавець самостійно визначає доходи і витрати, нараховані (понесені) протягом звітного періоду у зв’язку із виконанням довгострокового договору (контракту), використовуючи оціночний коефіцієнт виконання такого довгострокового контракту. Оціночний коефіцієнт виконання довгострокового договору (контракту) визначається як співвідношення суми фактичних витрат звітного періоду до суми загальних витрат, що плануються виконавцем при виконанні довгострокового контракту.
Дохід виконавців у звітному періоді визначається як добуток загальної договірної ціни довгострокового договору (контракту) до оціночного коефіцієнта виконання довгострокового контракту.
Витрати виконавця у звітному періоді визначаються на рівні фактично оплачених (нарахованих) витрат, пов’язаних із виконанням довгострокового договору (контракту) у такому звітному періоді.
Для цілей оподаткування суми авансів або передоплат, наданих виконавцю довгострокового договору (контракту), включаються до складу валового доходу такого виконавця виключно в межах сум, відповідно до оціночного коефіцієнта виконання такого довгострокового контракту.
Після завершення довгострокового договору (контракту) виконавець здійснює перерахунок сум податкових зобов’язань, попередньо визначених ним за наслідками кожного податкового періоду протягом строку виконання такого довгострокового договору (контракту), визначаючи фактичний коефіцієнт виконання довгострокового договору (контакту) як співвідношення витрат відповідних попередніх звітних періодів до фактичних загальних витрат, понесених (нарахованих) виконавцем при виконанні довгострокового договору (контракту), та дохід таких періодів як добуток кінцевої договірної ціни об’єкта довгострокового договору (контракту) до фактичного коефіцієнта виконання довгострокового договору (контракту).
У разі коли за наслідками перерахунку виявляється, що платник податку завищив або занизив суму податкових зобов’язань, розраховану за наслідками будь-якого попереднього податкового періоду протягом виконання довгострокового договору (контракту), зазначене завищення або заниження враховується відповідно у зменшенні або збільшенні валового доходу такого платника податку в податковому періоді завершення довгострокового договору (контракту) із застосуванням до суми визначеної різниці процента, що дорівнює 120 відсоткам ставки Національного банку України, що діяла на момент здійснення такого перерахунку, за строк дії такої переплати чи недоплати. При цьому відлік строку позовної давності починається з податкового періоду, в якому завершується довгостроковий договір (контракт).
Інформація щодо результатів діяльності виконавця довгострокового договору (контракту) за наслідками кожного податкового періоду надається податковому органу у додатку К2 до декларації про прибуток, яка затверджена наказом ДПА України від 23.03.03 № 143.
У разі, якщо об’єкт довгострокового контракту відноситься до основних фондів замовника, замовник у порядку, визначеному ст. 8 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”, збільшує балансову вартість відповідної групи основних фондів на суму коштів, матеріальних або нематеріальних активів, що підлягають амортизації, які надані виконавцю у вигляді авансів (передоплати) або вартості об’єкта довгострокового договору (контракту) чи його частини, що передані на баланс замовника.
У разі якщо об’єкт довгострокового договору (контракту) не відноситься до складу основних фондів замовника, замовник збільшує валові витрати звітного періоду на суму коштів, матеріальних або нематеріальних активів, наданих виконавцю у вигляді авансів (передоплати) або вартості об’єкта довгострокового договору (контракту) чи його частини, переданих на баланс замовника у такому звітному періоді.
У порядку, визначеному для довгострокових контрактів, враховуються також доходи і витрати відповідних звітних періодів від операцій із передплати періодичних видань, оперативного лізингу (оренди), оренди землі та оренди жилих приміщень у разі попередньої оплати таких операцій на строк, що перевищує звітний період.
(2 votes, average: 3,50 out of 5)